Инструкция по бухгалтерскому и налоговому учету банковских гарантий
Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Инструкция по бухгалтерскому и налоговому учету банковских гарантий». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Для коммерческих и некоммерческих организаций необходимо применение корреспондирующих проводок. Представим, что ООО «Идеальный заказчик» закупило у ООО «Идеальный поставщик» продукцию в размере 500 000,00 руб. В таблице представлены проводки в бухучете по обеспечению исполнения контракта у поставщика.
Как отразить получение и выдачу у принципала и бенефициара
Порядок, как учесть банковскую гарантию, зависит от вида финансового обязательства, для обеспечения которого ее выдали. Есть ряд ситуаций, для которых необходима выдача БГ:
- Для обеспечения исполнения условий по оплате приобретаемых активов и имущества (МПЗ и ОС).
- Для страховки выполнения кредитов, займов и прочих долговых обязательств.
- Для поручительства при возвращении авансового платежа, так как многие исполнители ставят условие о необходимости предоставления аванса.
- Для гарантирования реализации прочих обязанностей.
Проводки для БГ в бухучете формируются, исходя из сложной системы юридических взаимоотношений между принципалом и бенефициаром. Проводки составляются для правоотношений:
- выдачи и использования гарантии;
- заключения соглашения, юридически не зависящего, но обеспечиваемого гарантийными обязательствами.
Проводки в учете принципала при неисполнении обязательства
Нередко возникают ситуации, когда принципал не успел выполнить обязательства по контракту, после чего бенефициар обращается в банк для получения у гаранта положенных ему по контракту денежных средств. Гарант уведомляет об этом принципала и информирует о прекращении действия гарантийных обязательств. Принципал обязан возместить банку ту сумму, которую тот перевел бенефициару.
Если принципалу необходимо признать регрессивное требование банка в бухгалтерском учете, то операции при неисполнении обязательств отражаются бухгалтерскими записями:
| Дебет | Кредит | Описание операции |
|---|---|---|
| 60 | 76 | Получение регрессивного требования гаранта |
| 76 | 51 | Погашение задолженности перед банком |
Банковская гарантия: бухгалтерский учет у принципала
Предоставление банковской гарантии оформляется соответствующим договором, содержащим все пункты отношений с принципалом – сумму и срок действия гарантии, размер комиссии за ее выдачу. Документ может быть оформлен на бумаге или в электронном формате, заверенном электронными подписями
Бенефициар учитывает обеспечение оплаты за балансом по дебету сч. 008 «Обеспечения обязательств» и списывает гарантию с кредита сч. 008 при погашении долга.
Учет банковской гарантии принципалом осуществляется на счете 76, к которому открывают субсчет «Расчет с банком-гарантом по вознаграждению за выданную гарантию», где по дебету отражают непосредственную стоимость гарантии. Она же в свою очередь увеличивает себестоимость актива, для покупки которого была предоставлена.
Бухгалтерский учет гарантии у принципала
Важно не поддаваться распространенному предрассудку о том, что гарантия банка в бухучете у исполнителя или продавца должна отражаться по счету 008. Такое суждение ошибочно, поскольку принципал оформляет гарантию в банке не для себя, а для третьей стороны договора — бенефициара.
Если оформление БГ необходимо чтобы гарантировать обеспечение взятых на себя принципалом обязательств по контракту, не исключен вариант замены кредитора. При нарушении продавцом своих контрактных обязательств по договору кредитором автоматически станет не бенефициар, а гарант. Тогда, из-за отсутствия информации о полученной гарантии банка в учете принципала, цельной картины об актуальном состоянии кредиторской задолженности принципала у внешних пользователей финотчетности не сложится.
Чтобы исправить положение, в учетных документах принципала возможно отразить сразу две проводки:
- По счету 008 фиксируется банковская гарантия, полученная для обеспечения исполнения обязанностей продавца перед покупателем.
- По счету 009 фиксируется факт получения обеспечения кредитором от гаранта.
Важно отразить в бухучете принципала полученную им банковскую гарантию, в особенности, если она оформлялась для получения крупного заказа, который будет раскрыт в отчетности.
Для учета затрат, понесенных для получения гарантии банка поступают так:
- Затраты на гарантию, полученную для обеспечения договора покупки объекта, относящегося к основным средствам включают в налоговом и бухучете в цену объекта покупки.
- Расходы на гарантию, полученную для обеспечения договора покупки исходного сырья или готовых товаров в бухучете включаются в стоимость МПЗ. В стоимость имущества или в прочие расходы — в налоговом учете.
- Расходы на гарантию, приобретенную для осуществления иных целей, к примеру, компенсации НДС, в налоговом учете относят к внерелизационным или прочим расходам, относящимся к процессам производства и продажи.
Налоговый учет банковских гарантий
Кредитная, финансовая, любая другая компания, выступающая гарантом, при передаче документов по гарантии не предъявляет НДС. Банковская гарантия исключена из перечня услуг, облагаемых данным видом налога.
Учет БГ может различаться и зависит от целей ее получения и типа компании, предоставляющей услугу – страховая или банковская фирма. В особых случаях в налоговом учете можно предусмотреть допустимость отразить гарантию, полученную у банка как затрату на банковские услуги, относящиеся к иным расходам по продаже или производству. Независимо от отчетного периода фактически сделанных выплат, учитывать такие операции необходимо в периоде отчетности, к которому они относятся.
Гарантия, выдаваемая на закупку МПС (материалов и производственного сырья) считается по сумме затрат относительно закупки материалов без НДС, т.е. по реальной себестоимости. Вознаграждение, уплаченное банку, в таких ситуациях, относят к графе приобретенных компанией по реальной себестоимости МПС.
Если же поставщик добросовестно исполняет свою часть контрактных договоренностей, а покупатель не может выкупить товар из-за банального отсутствия средств, БГ, полученная контрагентом в такой ситуации позволяет получить перенос срока платежа, не останавливая привычного хода производственных процессов.
ООО “Тополь” получил БГ для покрытия обязательств по сделке с недвижимым имуществом общей суммой 12 млн. руб. Комиссия банка равняется 3% суммы сделки, гарантийный срок — один календарный месяц.
Представим, что в предусмотренный текстом договора срок оплаты со стороны принципала не поступило. Финансовая организация погашает обязательство покупателя перед бенефициаром и требует его компанию возместить соответствующую сумму.
В такой ситуации производятся следующие виды отметок:
- Дт 76 Кт 51 — 360 тыс. руб. — плата за предоставленную услугу, перечисленная банковскому гаранту;
- Дт 08 Кт 76 — 360 тыс. руб. — включены в начальную цену объекта внеоборотных активов затрат на получение гарантии;
- Дт 08 Кт 60 — 12 млн. руб. — объект (недвижимость) принят согласно передаточному акту;
- Дт 01 Кт 08 — 12,36 млн. руб. — включено в учет основное средство;
- Дт 60 Кт 76 — 12 млн. руб. — признание регрессного требования гаранта;
- Дт 76 Кт 51 — 12 млн. руб. — погашение обязательства перед банком-гарантом.
Получение гарантий: учет у принципала
Мнения чиновников, ставится ли на учет банковская гарантия принципала, разнятся. Одни специалисты считают, что должники не должны отражать гарантийные обязательства в своем учете. Это объясняется тем, что принципал не получает деньги по факту. Гарантия оформляется для бенефициара. И выдает ее кредитная организация, а не сам принципал. Следовательно, оснований составлять проводки по банковской гарантии в бухучете нет.
Второе мнение обязывает принципала отражать банковское поручительство на забалансовых счетах. Какой именно счет будет использовать компания, следует определить в учетной политике. Например, счет 008 или 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
Необходимость отражать в бухучете принципала обусловлена тем, что это позволяет показывать информацию:
- о смене кредитора;
- о начислении дополнительных санкций за неисполнение договора;
- об изменении условий предоставления банковской гарантии.
Как вести бухгалтерский учет у принципала
Считается, что БГ должна учитываться на забалансовом счете 008 и 009, но это не совсем так, потому что обеспечение получено для кредитора и выдавалось не лично им, а гарантом. В итоге, не нужно вести учёт самостоятельно.
Нужно ли платить НДС? При выдаче банком или кредитной организацией нет (согласно 395-1–ФЗ). Это правило не распространяется на те, что выданы страховой компанией.
Несмотря на то, что сама гарантия не облагается подоходным налогом, она выдаётся для операций, которые им облагаются. При этом, если финальная операция осуществляется без НДС, то и применить к вычету входной НДС невозможно.
Если возникла необходимость обеспечения банковской гарантией обязательств по оплате продукции, формируются следующие проводки:
- Перечислить вознаграждение гаранту: Дт 76, Кт 51.
- Внести в состав прочих расходов: Дт 91, Кт 76.
- Учесть сумму вознаграждения гаранту в общей стоимости товара: Дт 41, Кт 76. Принять товары к учету: Дт 41, Кт 60.
- Если погашена задолженность перед кредитующей организацией, но возникла перед гарантом: Дт 60, Кт 76.
Если обязательства по возврату заемных средств обеспечиваются банковской гарантией, проводки должны быть такие:
- Получить займ: Дт 51, Кт 66.
- Проценты по договору займа внесены в состав расходов: Дт 91, Кт 66.
- Задолженность перед гарантом в части возмещения суммы, выплаченной им кредитору: Дт 66, Кт 76.
Определение понятия банковская гарантия
Само понятие «банковская гарантия» определено в ст. 368 ГК РФ.
Как следует из данной нормы, банковская гарантия — это способ обеспечения исполнения обязательств, при котором банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) выдают по просьбе должника (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору (бенефициару) денежную сумму при предъявлении им требования о ее уплате.
Таким образом, в отношения, связанные с оформлением банковской гарантии, вовлечены как минимум три лица: принципал, бенефициар и гарант.
Гарантом по банковской гарантии может выступать только специальный субъект, отвечающий требованиям законодательства, а именно банк, иное кредитное учреждение или страховая организация.
Принципал — это должник по основному обязательству, по просьбе которого гарант выдает банковскую гарантию. Принципалом может быть любое лицо.
Бенефициар — это кредитор предпринимателя по основному обязательству, в пользу которого гарант выдает банковскую гарантию.
При этом бенефициар является кредитором как по банковской гарантии, так и по основному обязательству.
В роли бенефициара может выступать любое физическое или юридическое лицо, включая органы государственной власти, а также налоговые и таможенные органы.
Иными словами, основной целью предоставления банковской гарантии является обеспечение надлежащего выполнения принципалом своих обязательств перед бенефициаром (ч. 1 ст. 369 ГК РФ).
При этом в соответствии с ч. 2 указанной статьи выдача банковской гарантии является платной услугой банка-гаранта, поэтому за ее выдачу взимается вознаграждение. Как правило, размер такого вознаграждения составляет 1 — 10% от суммы обеспечения. Оно может уплачиваться в виде фиксированного платежа или в процентах от суммы гарантии, единовременного или частями в зависимости от срока действия гарантии.
Таким образом, банковская гарантия — это банковская услуга.
Соответственно, расходы на выплату вознаграждения банку за выдачу банковской гарантии — это оплата банковских услуг.
На основании каких документов банковская гарантия отражается в учете?
По нормам бухучета все отражаемые на счетах операции должны подтверждаться документами. При этом не имеет значения, балансовые счета при этом задействованы или забалансовые.
Исходя из норм гл. 23 ГК РФ принципал и гарант не обязаны оформлять банковскую гарантию отдельным договором. Однако банкиры не доверяют устной форме договоренностей и описывают нюансы отношений с принципалом в отдельном документе — договоре о выдаче банковской гарантии.
Такой договор обычно содержит все необходимые данные, по которым бенефициар может произвести записи в своем учете (сумма гарантии, срок действия и т. д.).
Гарантия может быть оформлена и в электронной форме. Она составляется в виде электронного документа, который имеет такую же юридическую силу, как и бумажный аналог. Документы подписываются электронной подписью, которая и придает электронному документу юридическую силу. При необходимости бумажный вариант электронной гарантии можно запросить у банка.
С налоговыми нюансами учета банковской гарантии вас познакомит материал «Не каждый банк может выступать гарантом перед налоговой».
Проводки для бюджетных учреждений
Поступившие от кредитной организации (банка) денежные средства, направленные на исполнение, необходимо отражать в бухучете бюджетного учреждения проводками:
| Дебет | Кредит | Описание операции |
| 2.201.11.510 | 2.205.41.660 | Денежные средства, поступившие на лицевой счет бюджетного учреждения (уплата бенефициару суммы, на которую выдана банковская гарантия) |
| 2.205.41.560 | 2.401.10.140 | Начисление дохода в размере обеспечения по банковской гарантии в случае ее поступления в распоряжение бюджетного учреждения |
Учет банковской гарантии у принципала
Существует распространенное заблуждение, что у принципала банковская гарантия в бухгалтерском учете должна учитываться на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» . Но ведь вы получили гарантию не для себя, а для своего кредитора (бенефициара). И именно он учитывает гарантию на счете 008. При этом вы не должны учитывать гарантию и на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Ведь гарантию выдавали не вы, а банк. Принципал вообще никакого учета самой банковской гарантии не ведет.
Обмен опытом
Ражковский Дмитрий Николаевич, главный бухгалтер ОАО «Российские коммунальные системы»
«Вопрос отражения или неотражения банковской гарантии у принципала за балансом не такой простой.
При использовании в качестве обеспечения банковской гарантии возможна смена кредитора, когда вместо бенефициара кредитором станет гарант (в случае неисполнения принципалом своего обязательства). Кроме того, по соглашению с гарантом могут быть предусмотрены особые условия, такие, например, как дополнительные неустойки за несвоевременное исполнение обязательства перед гарантом. Отсутствие информации о банковской гарантии в учете принципала не даст внешним пользователям финансовой отчетности полного представления о состоянии кредиторской задолженности принципала.
Учет гарантии у бенефициара
Когда бенефициар получил банковскую гарантию, он сам принимает решение, как ее использовать. Выбор заказчика, применить или списывать банковское обеспечение, зависит от того, исполнил ли принципал-поставщик свои обязательства.
Расчеты заказчика и поставщика регулируются контрактом. Бенефициар получает отдельную выгоду при предоставлении банковской гарантии, так как гарант определяет свои обязательства по выплате перед организацией до момента полного завершения взаиморасчетов (п. 1 ст. 378 ГК РФ). Именно поэтому для бухгалтерского учета используют забалансовый счет 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные». Обеспечение списывается с забаланса в случае исполнения сторонами своих обязательств. Аналитика ведется по каждому полученному обеспечению.
Банковская гарантия: бухгалтерский учет у принципала
Предоставление банковской гарантии оформляется соответствующим договором, содержащим все пункты отношений с принципалом – сумму и срок действия гарантии, размер комиссии за ее выдачу. Документ может быть оформлен на бумаге или в электронном формате, заверенном электронными подписями
Бенефициар учитывает обеспечение оплаты за балансом по дебету сч. 008 «Обеспечения обязательств» и списывает гарантию с кредита сч. 008 при погашении долга.
Учет банковской гарантии принципалом осуществляется на счете 76, к которому открывают субсчет «Расчет с банком-гарантом по вознаграждению за выданную гарантию», где по дебету отражают непосредственную стоимость гарантии. Она же в свою очередь увеличивает себестоимость актива, для покупки которого была предоставлена.
Документы и основания для бухгалтерского учета банковских гарантий
Регулируются операции по банковской гарантии гражданским и банковским законодательством. В этих же нормативно-правовых актах можно найти ответ на вопрос, ставится ли на учет банковская гарантия.
В Гражданском кодексе положения, регламентирующие такое финансовое обязательство, прописаны в главе 23 (параграф 6, ст. 168, 169, 374-379, ст. 429 ГК РФ). Выдача банковской гарантии кредитными организациями относится к операциям банка (п. 8 ч. 1 ст. 5 ФЗ от 02.12.1990 № 395-1).
При заключении договора поставки не допускается указывать условие о банковской гарантии, если нет основания предполагать, что гарантийные обязательства будут получены от гаранта на определенных условиях (Определение ВС РФ по делу № 305-ЭС16-14210 от 30.01.2017). Но когда речь заходит о государственных закупках в соответствии с нормативами закона о Федеральной контрактной системе, условие о гарантии, выдаваемой в качестве обеспечения исполнения контракта, является обязательным. Об этом говорится в ст. 96 44-ФЗ. Заказчик обязан включать в документацию о закупке, извещение о заказе, приглашении принять участие в определении поставщика закрытым способом требование об обеспечении исполнения контракта (ч. 1 ст. 96 44-ФЗ). Исключением являются ситуации, определенные в ч. 2 ст. 96 44-ФЗ.
В ч. 3 ст. 96 прописано, что такое обеспечение исполнения контракта предоставляется в виде банковской гарантии. Она должна соответствовать требованиям, установленным в ст. 45 44-ФЗ. Поставщик имеет возможность предоставить банковскую гарантию в качестве обеспечения исполнения госконтракта и в виде денежных средств, переведя нужную сумму на расчетный (лицевой) счет, указанный организацией-заказчиком. Способ гарантии своих обязательств определяет сам участник закупки.
ВАЖНО! С 01.07.2019 участники закупки смогут предоставлять банковскую гарантию и в качестве обеспечения заявки.